2.1 会计要素与记账原理

企业选择合适的会计科目、建立适应自身需要的会计账簿以后，就要对企业发生的各项经济业务进行整理、记账。

进行会计记账就要有科学的记账方法。由于企业任何一项经济业务的发生，都会引起有关会计要素之间或某项会计要素内部至少两个项目发生增减变化，而且金额相等。因此，要弄通和掌握会计记账的科学方法，就要先将会计要素的等式及其关系弄清楚。

1．会计要素的内容

□会计要素的定义

会计要素是为实现会计目标，对会计对象的基本分类，是会计核算对象的具体化，是会计用于反映会计主体财务状况、确定经营成果的基本单位。《企业会计准则》分别列示了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六个会计要素。这六大会计要素可以划分为两大类，即反映财务状况的会计要素和反映经营成果的会计要素。反映财务状况的会计要素有资产、负债和所有者权益；反映经营成果的会计要素有收入、费用和利润。

□会计要素的等式关系

会计等式，实质上就是会计六要素之间的关系。

企业的主要目的是获取经营效益，即获取利润。企业为了取得利润，必须具有供经营者进行生产经营活动的资产。资产必有其来源。最初的资产都是由投资者投资而来的，表示投资者对企业资产的求偿权。企业也可以通过向债权人借款等方式取得所需的资产，同样债权人对企业资产也具有求偿权，而且其对企业资产的求偿权还优先于投资者。

所以，企业的资产不外乎来自投资者的投资和向债权人的借款。因此，投资者和债权人对企业资产拥有权益，这种权益代表资产的来源。资产与权益乃是同一事项的两种说法，反映同一事项的两个方面，所以两者的金额必然相等。用公式来表示则为：

资产=权益

对企业资产拥有权益者，包括债权人和投资者。债权人的权益称为负债，则上述等式可以改写为：

资产=负债+所有者权益

上述方程式就是会计等式。它表达了资产、负债和所有者权益三项会计要素之间的基本关系，表明了企业在某一特定时点所拥有的资产及债权人和投资者对企业资产要求权的基本状况。这一会计等式是会计中设置科目、复式记账和编制会计报表的依据。如果利用数学上的移项规则，会计等式可有几种变化的形式。从投资者对企业净资产的要求权角度来看，则：

所有者权益=资产-负债

会计上又称资产总额超过负债的部分为净资产。因此，净资产金额也等于所有者权益的金额，即：

资产-负债=净资产

企业运用债权人和投资者所提供的资产，经过生产经营而获取收入，并以支付费用为代价。将一定期间实现的收入与支付的费用比较后，就能确定该期间企业的经营成果。当收入大于费用时，表示企业实现利润；当收入小于费用时，则意味着企业发生亏损。收入、费用和利润的关系，用公式来表示则为：

收入-费用=利润（或亏损）

如上所述，凡是收入，都能使资产增加或负债减少，同时，所有者权益也相应增加；凡是费用，都能使资产减少或负债增加，同时，所有者权益也相应减少。对于因收入、费用而发生的所有者权益的增减变化，应先在收入、费用两大会计要素中进行记载，然后在特定的结账日，将收入与费用比较的结果即利润，最终转化为所有者权益。因此，收入、费用与资产、负债及所有者权益的关系，又可以用下列方程式来表示：

资产=负债+所有者权益+收入-费用

或

资产+费用=负债+所有者权益+收入

或

资产=负债+所有者权益+利润

以上是会计等式的一种转化形式。待期末结账，利润归入所有者权益项目后，则会计等式又恢复到基本形式，即：

资产=负债+所有者权益

从以上会计要素的等式中可以看出，企业任何一种经济业务的发生，或者是会计等式两边的会计要素有关项目同增同减，或者是资产或负债或所有者权益有关项目一增一减。对任何一笔经济业务都要用相等的金额，在两个或者两个以上的有关科目中作相互联系的登记，这种记账的方法就是复式记账法。复式记账有借贷记账法、增减记账法和收付记账法。我国会计法规规定，会计的记账方法采用国际通行的借贷记账法。

2．借贷记账法的基本原理

□复式记账法的含义

为了系统地反映会计要素有关具体项目（即会计科目）的增减变动情况及其结果，对于任何一笔经济业务都要用相等的金额，在两个或两个以上的有关科目中作相互联系的记录。这种记账的方法就是复式记账法。

复式记账的原理是依据会计要素等式的平衡关系。企业任何一项经济业务的发生，都会引起有关会计要素之间或某项会计要素内部至少两个项目（即会计科目）增减变化，而且变化金额相等。结合会计等式看，或者是会计等式两边会计要素有关项目同增同减，或者是资产或负债或所有者权益有关项目一增一减。由于复式记账对每笔经济业务的记录都是在两个或两个以上科目中双重进行，因此，不仅可以了解每一项经济业务的来龙去脉，而且在把全部经济业务相互联系地登记入账以后，也可以从科目中完整、系统地反映出经济业务的具体内容及其结果。同时，由于每笔经济业务都是以相等金额进行登记，则通过试算平衡可以检查账户记录的正确性。可见复式记账是一种比较科学的会计记账方法。

□借贷记账法的含义

借贷记账法是复式记账法最主要的记账方法。我国《企业会计准则》规定，企业应当采用借贷记账法记账。

借贷记账法是以“借”和“贷”作为记账符号，运用复式记账原理，记录反映资产、负债、所有者权益等会计要素的增减变化及其结果的一种记账方法。

借贷记账法可归纳为以下几点：

（1）在科目中，把科目分为左右两方。

借贷记账法科目的基本结构是把科目分为左右两方，左方称为“借方”，右方称为“贷方”，用以登记增加或减少的金额。但究竟是哪一方登记增加数，哪一方登记减少数，则由科目的基本性质决定。由于反映资金占用的资产方科目和反映资金来源的负债、权益方科目是两种性质不同的科目，资产与负债、权益在其平衡关系中又是相互对立的两个方面。因此，实际工作中，一般用“借”表示资产的增加或负债、权益的减少；用“贷”表示资产的减少或负债、权益的增加。也就是说，在资产方科目中，用“借”登记增加数，“贷”登记减少数。在负债、权益方科目中，用“借”登记减少数，用“贷”登记增加数。

在一定时期内，每个科目的借方和贷方所登记的金额合计数，叫“本期发生额”。借方金额合计数，叫“借方本期发生额”；贷方金额合计数，叫“贷方本期发生额”。在一定时期末结出的科目余额，称为“期末余额”，用来反映某一科目本期资金增减变动结果。期末余额分为借方余额和贷方余额两种。资产类科目，一般为借方余额；负债、权益类科目，一般为贷方余额。其计算公式是：

借方期末余额=借方期初余额+借方本期发生额-贷方本期发生额

贷方期末余额=贷方期初余额+贷方本期发生额-借方本期发生额

（2）以“有借必有贷、借贷必相等”作为记账规则。

根据复式记账原理，对每项经济业务都要以相等金额同时在两个或两个以上相互联系的科目中进行登记。记账时，对各项经济业务必须用相等金额：一方面记入一个或几个有关科目的借方，另一方面记入一个或几个有关科目的贷方，记入借方科目与贷方科目的金额必然相等。这就要求会计人员在记录经济业务时，一方面，分析经济业务的内容，确定它是资产的变化，还是负债、权益的变化；另一方面，确定经济业务应记入哪些科目，是记入借方还是贷方。下面举例予以说明。

例2-1 用银行存款50000元购买原材料。

这项经济业务所涉及的银行存款和原材料都属于资产类科目。银行存款减少50000元，原材料增加50000元。由于资产类科目增加记借方，减少记贷方。因此，在T型账户中，所作记录如下：

例2-2 产品销售结算冲转五羊公司预付货款150000元。

这项经济业务所涉及的主营业务收入与预收账款都属于负债权益类科目。主营业务收入科目增加150000元，预收账款减少150000元。由于负债、权益类科目增加记贷方，减少记借方。因此，在T型账户中，所作记录如下：

例2-3 某工厂从某商场购进低值易耗品一批计145000元，商品已收到但货款尚未支付。

这项经济业务所涉及的两个科目，即“低值易耗品”科目和“应付账款”科目。“低值易耗品”属资产类科目，应付账款属负债权益类科目。原材料增加145000元，应付账款也增加145000元。由于资产类科目增加记借方，负债权益类科目增加记贷方。因此，在T型账户中，所作记录如下：

例2-4 用银行存款90000元交纳税金。

这项经济业务所涉及的银行存款属资产类科目，应交税费属负债类科目。银行存款减少90000元，应交税费也减少90000元。由于资产类科目减少记贷方，负债权益类科目减少记借方。因此，在T型账户中，所作记录如下：

从以上几个例子可以看出，各类经济业务所引起的资产和负债权益类的增减变化有四种类型，采用借贷记账法记录有以下四种情况：

第一，资产类科目中一个项目增加，另一个项目减少的业务，增加的项目记入资产类科目借方，减少的项目记入资产类科目贷方。

第二，负债、权益类科目中一个项目增加，另一个项目减少的业务，增加的项目记入负债、权益类科目贷方，减少的项目记入负债、权益类科目借方。

第三，资产类增加，负债、权益类也增加的业务，记入资产类科目借方和负债、权益类科目贷方。

第四，资产类减少，负债、权益类也减少的业务，记入资产类科目贷方和负债、权益类科目借方。

（3）通过试算平衡来检查科目记录的正确性和完整性。

试算平衡，就是根据资产和权益之间的平衡关系，按照记账规则的要求，通过汇总计算和比较，来检查科目记录的正确性和完整性。采用借贷记账法记账，每一项经济业务的借方金额与贷方金额是相等的。将一定时期所发生的全部经济业务记入有关科目之后，所有科目的借方本期发生额合计数与贷方本期发生额合计数必然相等，全部科目的借方期末余额合计数与贷方期末余额合计数也应该相等。因此，在借贷记账法下，可以采用发生额平衡法或余额平衡法进行试算平衡。其平衡公式分别为：

全部科目借方发生额合计数=全部科目贷方发生额合计数

全部科目借方余额合计数=全部科目贷方余额合计数

利用上述公式来进行试算平衡，一般是在月末结出各个科目的本月发生额和月末余额之后，通过编制试算平衡表来完成的。根据上述四例，编制科目本期发生额试算平衡表如表2-1所示。

当然，运用试算平衡来检查科目记录的正确性，只是一种最基本的方法。试算不平衡，则账户记录肯定有误；试算平衡，并不能证明科目记录一定正确。例如，完全漏记或重记了某些经济业务，颠倒了记账方向等，都不影响试算平衡。因此，要检查科目记录的正确性与完整性，除了进行试算平衡外，还要辅以其他办法。

（4）通过编制会计分录，反映各项经济业务。

会计分录，就是对每项经济业务应登记的科目和记账方向与金额的一种记录。一笔会计分录，主要包括三个要素：会计科目、记账符号、变动金额。为了保证科目记录的正确性，在借贷记账法下，只能编制“一借一贷”、“一借多贷”或“多借一贷”的会计分录，即只允许一个科目的借方与几个科目的贷方发生对应关系，或几个科目的借方与一个科目的贷方发生对应关系；而不允许编制“多借多贷”的会计分录，以免引起科目对应关系的混乱。其中，“一借一贷”称为简单会计分录，“一借多贷”或“多借一贷”称为复合会计分录。会计分录的书写形式是：先写借，后写贷，借贷相差一格，表现它们的对应与平衡关系。

仍以上述四例，编制会计分录如下：

作为会计，对借贷记账法要领会贯通、掌握记账规则要诀。这是会计人员做账的基础和工作技能。