第六章 企业物资采购中的纳税筹划方案设计
第一节 选择供货单位的纳税筹划方案设计之一
（注：梁文涛：《运用净利润法选择购货对象的纳税筹划》，载《财会学习》，2008（8），有改动。）
【案例6—1】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，购买原材料时，有以下几种方案可供选择：一是从一般纳税人A公司购买，每吨含税价格为11000元，A公司适用的增值税税率为17%；二是从小规模纳税人B公司购买，则可取得由税务机关代开的税率为3%的专用发票，每吨含税价格为10000元；三是从小规模纳税人C公司购买，只能取得普通发票，每吨含税价格为9000元。甲公司用此原材料生产的产品每吨不含税销售额为20000元，其他相关费用为3000元。假设甲公司以利润最大化为目标，请为甲公司进行纳税筹划方案设计。
【纳税筹划依据】
我国《增值税暂行条例》规定，增值税纳税人有一般纳税人和小规模纳税人两种类型。一般纳税人按17%或13%的税率计税，实行凭增值税专用发票抵扣的购进扣税法；小规模纳税人采用按征收率3%简易征收的办法，不能抵扣进项税额。
【纳税筹划思路】
若购货企业为增值税一般纳税人，一方面，从其他一般纳税人购进货物可以抵扣货物不含税价格17%或13%的增值税进项税，从小规模纳税人购进货物则无法抵扣增值税进项税，或者即便能得到小规模纳税人通过主管税务机关代开的3%税率的增值税专用发票，也只能抵扣货物不含税价格3%的增值税进项税；另一方面，一般情况下，从一般纳税人购货比从小规模纳税人购货的价格要高。所以，一般纳税人在选择购货对象时，需要综合考虑上述两方面内容。
购货企业为增值税小规模纳税人时，是从一般纳税人还是从小规模纳税人购进货物，其选择是比较容易的，由于小规模纳税人不能获得增值税专用发票，也不能进行进项税额的抵扣，含税价款中的增值税税额对其意味着单纯的现金流出，所以，只要比较一下货物含税价格的高低即可。
【纳税筹划方法】
若购货企业以利润最大化为目标，则可以采用净利润法，即比较选择不同购货对象下净利润的大小，进而选择净利润最大的方案。
1.一般纳税人对购货对象的选择
（1）一般纳税人选择购货对象的类型。
一般纳税人在采购货物的时候，可以选择不同纳税身份的购货对象。概括起来，共有三种类型：一是从一般纳税人购进货物；二是从小规模纳税人购进货物，并可取得由主管税务机关代开的3%税率的增值税专用发票；三是从小规模纳税人购进货物，取得普通发票。
（2）一般纳税人选择购货对象的纳税筹划。
若购货对象既可以是一般纳税人，又可以是小规模纳税人，则需要在两者之间做出选择。
假定购货方作为一般纳税人，其不含税销售额为S，销售货物适用的增值税税率为T，从一般纳税人购进货物的含税购进金额为P1，购进货物适用的增值税税率为T1，其他费用为F（注：不管如何选择购货对象都不影响其他费用F），此时，净利润为L1。假定城建税税率为7%，教育费附加征收率为3%。企业所得税税率为25%。
假定购货方作为一般纳税人，其不含税销售额为S，销售货物适用的增值税税率为T，从小规模纳税人购进货物的含税购进金额为P2，购进货物适用的增值税征收率为T2（假设从小规模纳税人购进货物，能取得由主管税务机关代开的3%税率的增值税专用发票），其他费用为F，此时，净利润为L2。
假定购货方作为一般纳税人，其不含税销售额为S，销售货物适用的增值税税率为T，从小规模纳税人购进货物的含税购进金额为P3，购进货物适用的增值税征收率为T3（假设从小规模纳税人购进货物，只能取得普通发票，不能取得由主管税务机关代开的3%税率的增值税专用发票），其他费用为F，此时，净利润为L3。
也就是说，P1/P2=1.1521时，无论是从一般纳税人还是从能取得由主管税务机关代开的3%税率的增值税专用发票的小规模纳税人采购货物，其净利润是一样的；当P1/P2＞1.1521时，从小规模纳税人采购货物的净利润较大，此时应当选择从小规模纳税人购货；当P1/P2＜1.1521时，应当选择从一般纳税人购货。
也就是说，P1/P3=1.1902时，无论是从一般纳税人还是从只能开具普通发票的小规模纳税人采购货物，其净利润是一样的；当P1/P3＞1.1902时，从小规模纳税人采购货物的净利润较大，此时应当选择从小规模纳税人购货；当P1/P3＜1.1902时，应当选择从一般纳税人处购货。
也就是说，P2/P3=1.0331时，无论是从可由主管税务机关代开3%税率的增值税专用发票的小规模纳税人，还是从只能开具普通发票的小规模纳税人采购货物，其净利润是一样的；当P2/P3＞1.0331时，从只能开具普通发票的小规模纳税人采购货物的净利润较大，此时应当选择从只能开具普通发票的小规模纳税人采购货物；当P2/P3＜1.0331时，应当选择从可由主管税务机关代开3%税率的增值税专用发票的小规模纳税人采购货物。
同理，我们可以得出其他情况下净利润均衡点价格比，如表6—1所示。
表6—1 不同情况下净利润均衡点价格比汇总表
2.小规模纳税人对购货对象的选择
（1）小规模纳税人选择购货对象的类型。
小规模纳税人在采购货物的时候，可以选择不同纳税身份的购货对象。概括起来，同上述一般纳税人选择购货对象的类型一样，共有三种。
（2）小规模纳税人选择购货对象的纳税筹划。
对于小规模纳税人来说，无论是从增值税一般纳税人购进货物还是从小规模纳税人购进货物，都不能抵扣进项税额。所以，小规模纳税人在选择购货对象时，主要考虑购进货物含税价格的高低，选择价格最低的购货对象就可以了。
【纳税筹划过程】
P1/P2=11000/10000=1.1＜1.1521
因此，方案一与方案二相比，应当选择方案一。
P1/P3=11000/9000=1.2222＞1.1902
因此，方案三与方案一相比，应当选择方案三。
P2/P3=10000/9000=1.1111＞1.0331
因此，方案三与方案二相比，应当选择方案三。
综上所述，应当选择方案三。具体验证如下：
方案一：从一般纳税人A公司购买。
净利润={20000-11000÷（1+17%）-3000-[20000×17%-11000÷（1+17%）×17%]×（7%+3%）}×（1-25%）=5563.59（元）
方案二：从小规模纳税人B公司购买。
净利润={20000-10000÷（1+3%）-3000-[20000×17%-10000÷（1+3%）×3%]×（7%+3%）}×（1-25%）=5235.29（元）
方案三：从小规模纳税人C公司购买。
净利润=[20000-9000-3000-20000×17%×（7%+3%）]×（1-25%）
=5745（元）
【纳税筹划结论】
方案三与方案一相比，甲公司多获取净利润181.41（5745-5563.59）元，方案三与方案二相比，甲公司多获取净利润509.71（5745-5235.29）元，因此，方案三为最优方案，其次是方案一，最后是方案二。
【纳税筹划点评】
以上内容是在“购货企业以利润最大化为目标”的前提下进行讨论的。事实上，企业选择购货对象时除了需要考虑净利润大小以外，还应当考虑诸如现金净流量、信用关系、售后服务、购货运费等其他因素，以便做出全面、合理的决策。